Проводки по амортизационной премии. Амортизационная премия в налоговом учете: как сэкономить быстро

При начислении амортизации у предприятий возникает право выделения части средств на вложения капитального характера, чтобы единовременно включить эти суммы в расходы для уменьшения размера обязательства по . Такая операция определяется термином «амортизационная премия». Законодательно ограничивается максимальное значение для этих мероприятий.

Активы, принадлежащие предприятию, для целей начисления амортизации подразделяются на 10 категорий. Деление происходит по критерию продолжительности времени эксплуатации объектов. Для такого имущества предусмотрена возможность расходования средств в виде вложений с элементами капитального переоснащения, п. 9 ст. 258 НК РФ позволяет сразу учесть их в расходах в размере до 30%.

ВАЖНО! Понятие амортизационной премии применимо только к объектам из категории , оно не распространяется на активы нематериального типа.

Использование такого инструмента, как амортизационная премия, приводит к изменению амортизируемой стоимости. Если потратить максимальную сумму на достройку приобретенного объекта из числа основных средств, то амортизация будет начисляться не на первоначальную величину стоимости актива, а на 70% от изначального значения этого показателя. Случай применения этого типа премии должен оговариваться в локальным нормативным актах.

В приказе об учетной политике и приложении к нему касательно амортизационной премии указываются такие сведения:

• перечисляются категории имущества, на которые распространяется возможность применения премии;
• метод может быть направлен на изменение значения первоначальной стоимости или на списание расходной части при проведении реконструкции, модернизационных мероприятий;
• устанавливается ограничение для использования в отношении объектов, которые поступали в учреждение на бесплатной основе;
• прописываются правила отнесения сумм премии на косвенные расходы;
• особенности изменения общей стоимости имущества для целей последующего расчета амортизации в будущих отчетных периодах.

КСТАТИ! Инструментарий амортизационной премии разрешается применять в случаях линейного и нелинейного способов начисления амортизационных сумм.

В ситуациях, когда актив из числа основных средств находился в пользовании у предприятия менее 5 лет и подлежит продаже взаимозависимому лицу, возникает необходимость восстановления суммы премии.

Стоимостная оценка объектов, в отношении которых было инициировано применение премии, вычисляется путем нахождения разницы между величиной первоначальной стоимости и показателем амортизационной премии. При изменении стоимости комплекса основных средств после произведенных вложений на капитальное переоборудование значение увеличения вычисляется вычитанием из суммарного значения капитальных вложений примененной премии.

Максимальный размер амортизационной премии

В ст. 258 п. 9 НК РФ фиксируются ограничения по размеру премии. Законодатель предусмотрел зависимость между группой амортизируемых средств и максимальной суммой премии. Основное правило предполагает применение 10% по отношению к первоначальной стоимости средств или затратам на улучшение, техническое переоборудование активов. Исключением являются объекты из 3, 4, 5, 6 и 7 групп. По ним показатель амортизационной премии может достигать значения 30%. Конкретный размер премии необходимо прописать в учетной политике.

ВАЖНО! Применение инструментария амортизационной премии не относится к обязательным процедурам, это право организаций, которым они могут воспользоваться при наличии такого пункта в учетной политике. Также они могут проигнорировать эту возможность.

Сумма премии

Величина амортизационных начислений с показателем премии будут отличаться в зависимости от применяемого предприятием метода амортизации.

Линейный метод

Механизм расчета показателей линейным методом будет рассмотрен на примере с условием использования инструмента единовременного отнесения премии амортизационного типа на расходы. Исходные данные:

• в январе 2017 года предприятие приобрело новое оборудование по первоначальной стоимости 525 500 рублей (без НДС);
• оборудование запустили сразу после покупки;
• актив отнесен в пятую амортизационную группу;
• срок эксплуатации ограничен 108 месяцами;
• по нормам учетной политики разрешено единовременно списать 30% премии.

Амортизационная премия равна 157 650 рублей (525 500*30%).

Ежемесячная норма начисленной амортизации составляет 0,0093% (1/108*100%).

Каждый месяц амортизация будет начисляться в размере 3 421 рубль ((525 500-157 650)*0,0093).

Начисляемая амортизация для оборудования начала включаться в состав расходов ежемесячно с февраля 2017 года. В февральском периоде в затраты была включена величина, равная сумме премии и ежемесячной амортизации (161 071 рубль).

Нелинейный метод

При нелинейном методе с аналогичными исходными данными расчеты будут сводиться к определению таких показателей:

• Амортизационная премия рассчитана в сумме 157 650 рублей (525 500*30%).
• Ежемесячно норму амортизации применяют по ставке 2,7%. Такое значение устанавливается ко всей 5 группе основных средств в ст. 259.2 п. 5 НК РФ.

Каждый месяц величина амортизации будет отличаться:

• в феврале она равна 9 932 рубля ((525 500-157 650)*2,7%);
• в марте она равна 9 664 рубля ((525 500-157 650-9 932)*2,7%);
• в апреле она равна 9 403 рубля ((525 500-157 650-9 932-9 664)*2,7%).

В феврале бухгалтерия может включить в расходные статьи сумму, равную 167 582 рублям (157 650+9 932).

Восстановление

Амортизационную премию по законодательству надо будет восстанавливать, если она была применена по отношению к имуществу, которое продается взаимозависимым участникам сделки. Критерием идентификации объектов, по которым эта норма обязательна для исполнения, является срок нахождения на балансе предприятия этих активов. Он не может быть больше 5 лет.

При восстановлении премии возрастает величина налоговой базы для расчета платежа по налогу на прибыль. Увеличение происходит в том месяце, в котором по бухгалтерскому учету провели операцию продажи основного средства. Восстанавливаемая сумма должна быть включена в состав доходов внереализационного типа.

ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ! Исключение, которое не позволяет инициировать восстановление премии, касается ситуаций, когда актив из числа основных средств выбыл не по причине реализации, а вследствие пожара, наводнения.

Учет амортизационной премии

Учет сумм амортизационных премий относится к сфере налогового учета. В нормах бухгалтерского учета этот термин не определен, порядок применения метода единовременного отнесения на расходы амортизации не регламентирован. Если руководством предприятия установлены возможность и порядок применения амортизационной премии, то по нормам учетной политики стоимость имущества уменьшается в момент постановки его на учет в пределах установленных законодательно лимитов.

Расходы признаются в категории косвенных. Они начинают относиться в затраты с месяца, следующего за периодом введения актива в действие при начислении ежемесячных показателей амортизации.

Если объект был приобретен 20 сентября 2017 года, а введен в эксплуатацию 27 сентября 2017 года, амортизация начнет применяться к нему с октября 2017 года. В этом же месяце возникнет и право применить амортизационную премию.

Для имущества, которое прошло все этапы реконструкции, премия начисляется в месяце документального подтверждения факта модернизации или технического переоснащения. Норма закреплена в Письме Минфина от 20 августа 2014 г. под № 03-03-06/1/41628.

Проводки

По причине применения к имуществу амортизационной премии между сведениями налогового и бухгалтерского видов учета будут образовываться расхождения при начислении амортизации. Разница именуется отложенным налоговым обязательством и отражается в бухгалтерском учете через дебетование 68 счета и кредитование счета 77. Постепенно разница между двумя типами учета в отношении амортизации будет уменьшаться и сведется к нулю. Сокращение разницы будет отражаться обратной проводкой – Д77 К68.

При восстановлении премии в бухгалтерском учете (в отличие от налогового учета) не будет появляться дополнительный доход, остаточная стоимость по основным средствам не будет увеличена. Появившиеся разницы бухгалтером отражаются записями:

• Д99 – К68 в отношении доходов, которые равны сумме произведенного восстановления премии;
• Д68 – К99 по суммам увеличения стоимости объектов по показателю остаточной цены.

Согласно п. 9 ст. 258 НК РФ амортизируемое имущество принимается на учет по первоначальной стоимости, определяемой в соответствии со ст. 257 НК РФ. При этом налогоплательщик имеет право включать в состав расходов налогового периода расходы на капитальные вложения не более 30% для 3-й - 7-й амортизационных групп и не более 10% для остальных амортизационных групп от первоначальной стоимости ОС, а также от затрат, которые понесены в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств. В экономической литературе такая льгота называется амортизационной премией, хотя в НК РФ данный термин отсутствует.

Воспользоваться амортизационной премией или нет - это право налогоплательщика. Свой выбор ему (во избежание разногласий с налоговыми органами) следует закрепить в учетной политике для целей налогообложения.

Как правильно отразить в налоговом учете начисление амортизационной премии? В каких случаях амортизационная премия подлежит восстановлению? Об этом вы узнаете из данной статьи.

Учет амортизационной премии в расходах

Итак, организация решила применять амортизационную премию. В этом случае после ввода в эксплуатацию соответствующие объекты основных средств включаются в амортизационные группы по своей первоначальной стоимости за вычетом не более 10% (30%) первоначальной стоимости, отнесенных в состав расходов налогового периода.

Как следует из п. 3 ст. 272 НК РФ , амортизационная премия признается в косвенных расходах того налогового периода, на который приходится дата начала амортизации основных средств.

Согласно п. 4 ст. 259 НК РФ начисление амортизации по объектам амортизируемого имущества (в том числе по объектам основных средств, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством РФ) начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию (независимо от даты его государственной регистрации).

Таким образом, амортизационная премия, применяемая в отношении затрат по приобретению ОС, включается в расходы в месяце, следующем за месяцем ввода в эксплуатацию ОС.

Пример 1

В декабре 2013 года организация приобрела оборудование, относящееся к 4-й амортизационной группе, стоимостью 1 534 000 руб. (в том числе НДС - 234 000 руб.). В этом же месяце оборудование было введено в эксплуатацию. Амортизация по нему будет начисляться начиная с января 2014 года.

Установлен срок полезного использования 65 месяцев. Норма амортизации - 1,5385% (1/65).

Учетной политикой для 3-й - 7-й амортизационных групп предусмотрено применение амортизационной премии в размере 30% от первоначальной стоимости.

Отчетными периодами по налогу на прибыль организации являются квартал, полугодие, девять месяцев.

Первоначальная стоимость основного средства составила 1 300 000 руб. (1 534 000 - 234 000).

Амортизационная премия равна 390 000 руб. (1 300 000 руб. × 30%). Она будет включена в расходы в месяце, следующем за месяцем ввода в эксплуатацию, то есть в январе 2014 года.

Сумма, с которой будет начисляться амортизация, равна 910 000 руб. (1 300 000 - 390 000).

Ежемесячная сумма амортизации начиная с января 2014 года - 14 000 руб. (910 000 руб. × 1,5385%).

Итого расходы, учитываемые для целей налогообложения за I квартал 2014 года по данному основному средству, - 432 000 руб. (390 000 руб. + 14 000 руб. × 3 мес.).

Амортизационная премия может применяться не только к расходам, связанным с приобретением основных средств, но и к расходам, понесенным в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств, суммы которых определяются в соответствии со ст. 257 НК РФ . Размеры премии те же: не более 30% расходов для 3-й - 7-й амортизационных групп и не более 10% для остальных амортизационных групп (1-й, 2-й, 8-й - 10-й).

В случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации объектов ОС их первоначальная стоимость изменяется. Это следует из п. 2 ст. 257 НК РФ .

В соответствии с п. 3 ст. 272 НК РФ расходы в виде амортизационной премии признаются в качестве косвенных расходов того отчетного (налогового) периода, на который приходится дата начала амортизации (дата изменения первоначальной стоимости ) основных средств, в отношении которых были осуществлены капитальные вложения. Отметим, что данная формулировка указывает на две разные даты: начала амортизации и изменения первоначальной стоимости.

Исходя из п. 2 ст. 259 НК РФ дата начала амортизации по объекту амортизируемого имущества - это 1-е число месяца, следующего за месяцем, в котором объект был введен в эксплуатацию. Дата изменения первоначальной стоимости - это дата завершения капитальных вложений (ввода их в эксплуатацию).

Таким образом, из п. 3 ст. 272 НК РФ следует:

• при приобретении основных средств амортизационная премия признается в расходах в месяце начала амортизации (то есть в месяце, следующем за месяцем ввода в эксплуатацию);
• при осуществлении капитальных вложений в уже имеющиеся основные средства амортизационная премия признается в расходах в месяце изменения первоначальной стоимости (то есть в том месяце, когда капитальные вложения были завершены и введены в эксплуатацию). Об этом, к примеру, говорится в Письме Минфина России от 28.05.2013 №   03-03-06/1/19228 .

Аналогичное мнение отражено в Письме Минфина России от 04.12.2009 №   03-03-06/1/788 , где также отмечено, что датой изменения первоначальной стоимости объекта основных средств является дата окончания работ по реконструкции объекта, подтвержденная документом, оформленным в соответствии с требованиями п. 1 ст. 252 НК РФ (например, актом о приеме-сдаче реконструированных объектов основных средств).

Пример 2

В марте 2014 года организация осуществила модернизацию оборудования силами специализированной организации. Акт выполненных работ подписан 31.03.2014. Расходы составили 708 000 руб. (в том числе НДС - 108 000 руб.).

Стоимость работ без учета НДС равна 600 000 руб. (708 000 - 108 000).

В марте 2014 года (месяц изменения первоначальной стоимости ОС) организация отразит в расходах сумму амортизационной премии в размере 180 000 руб. (600 000 руб. × 30%).

Первоначальная стоимость оборудования будет увеличена на сумму 420 000 руб. (600 000 - 180 000) и составит 1 330 000 руб. (910 000 + 420 000).

При этом с учетом установленных гл. 25 НК РФ общих правил начала и прекращения начисления амортизации амортизация по объекту основных средств, который не выводился из эксплуатации в период модернизации, начисляется исходя из измененной первоначальной стоимости данного объекта начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, на который приходится дата изменения его первоначальной стоимости.

То есть ежемесячная сумма амортизации начиная с апреля 2014 года будет равна 20 462 руб. (1 330 000 руб. × 1,5385%).

В случаях, когда модернизация основного средства происходит в том же месяце, на который приходится дата ввода его в эксплуатацию, налогоплательщик вправе учесть амортизационную премию в размере 10% (30%) расходов, понесенных при модернизации основного средства, в том месяце, который совпадает с периодом ввода в эксплуатацию данного основного средства. Такое мнение высказал Минфин в письмах от 14.12.2011 №   03-03-06/2/198 , от 14.11.2011 №   03-03-06/2/171 .

Таким образом, амортизационную премию, относящуюся к расходам по модернизации приобретенного основного средства, правомерно включать в расходы в месяце ввода в эксплуатацию основного средства, то есть ранее, чем возникает право учесть в расходах амортизационную премию по капитальным вложениям на приобретение самого основного средства.

Пример 3

Воспользуемся данными примера 2, изменив только одно условие: оборудование модернизировано в декабре 2013 года. В этом же месяце оно введено в эксплуатацию.

Амортизационная премия, относящаяся к расходам по модернизации приобретенного ОС, в размере 180 000 руб. включается в расходы в месяце ввода в эксплуатацию основного средства - в декабре 2013 года.

Амортизационная премия, относящаяся к расходам по приобретению ОС, в размере 390 000 руб. включается в расходы в месяце, следующем за месяцем ввода в эксплуатацию ОС, - в январе 2014 года.

Начисление амортизации по данному объекту ОС в соответствии с п. 4 ст. 259 НК РФ начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию, то есть с января 2014 года. Сумма, с которой будет начисляться амортизация, равна 1 330 000 руб., ежемесячная сумма амортизации - 20 482 руб. (1 330 000 руб. × 1,54%).

Отметим, что амортизационная премия, учитываемая для целей налогообложения в связи с осуществлением расходов на модернизацию основных средств, может учитываться каждый раз, когда налогоплательщик осуществляет расходы на новую модернизацию одного и того же имущества (Письмо Минфина России от 09.08.2011 №   03-03-06/1/462 ).

Восстановление амортизационной премии

Согласно абз. 4 п. 9 ст. 258 НК РФ в случае, если основное средство, в отношении которого была применена амортизационная премия, ранее чем по истечении пяти лет с момента введения его в эксплуатацию реализовано лицу, являющемуся взаимозависимым с налогоплательщиком , сумма премии, ранее включенная в состав расходов, подлежит восстановлению - включению в состав внереализационных доходов в том отчетном (налоговом) периоде, в котором такое ОС было реализовано.

Отметим, что до 2013 года восстановлению подлежала амортизационная премия при реализации основного средства в течение пяти лет любому лицу, а не только взаимозависимому. Кроме того, старая редакция абз. 4 п. 9 ст. 258 НК РФ не позволяла сделать однозначный вывод относительно периода восстановления: то ли это период реализации ОС, то ли период его ввода в эксплуатацию. Теперь же данный вопрос не является спорным.

Изменения в абз. 4 п. 9 ст. 258 НК РФ и другие нормы, регулирующие порядок начисления и восстановления амортизационной премии, внесены Федеральным законом №  206-ФЗ .

Например, согласно новому абзацу, добавленному в п. 1 ст. 257 НК РФ , при определении остаточной стоимости основных средств, в отношении которых была применена амортизационная премия, вместо показателя первоначальной стоимости используется показатель стоимости, по которой такие объекты включены в соответствующие амортизационные группы (подгруппы).

Появился новый абзац и в пп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ : в случае если налогоплательщик реализовал основное средство ранее чем по истечении пяти лет с момента введения его в эксплуатацию лицу, являющемуся взаимозависимым с налогоплательщиком, и в отношении такого основного средства была применена амортизационная премия, остаточная стоимость при реализации указанного амортизируемого имущества увеличивается на сумму расходов в виде суммы восстановленной амортизационной премии.

Поясним это на примерах.

Пример 4

Воспользуемся данными примера 1.

Организация реализовала оборудование в октябре 2014 года по цене 944 000 руб. (в том числе НДС - 144 000 руб.). Доход от реализации составил 800 000 руб. (944 000 - 144 000).

Оборудование находилось в эксплуатации 10 месяцев. За это время сумма амортизационных отчислений составила 140 000 руб. (14 000 руб. × 10 мес.).

Вариант 1: оборудование было продано организации, не являющейся взаимозависимым лицом по отношению к продавцу.

Остаточная стоимость будет равна 770 000 руб. (910 000 - 140 000).

Прибыль от реализации оборудования составит 30 000 руб. (800 000 - 770 000).

Вариант 2: оборудование было продано организации, являющейся по отношению к продавцу взаимозависимым лицом.

В октябре 2014 года сумма амортизационной премии будет восстановлена и отражена во внереализационных доходах в размере 390 000 руб.

Остаточная стоимость равна 1 160 000 руб. (910 000 - 140 000 + 390 000).

Убыток от реализации оборудования составит 360 000 руб. (800 000 - 1 160 000).

Согласно п. 3 ст. 268 НК РФ убыток, полученный от реализации основных средств, включается в состав прочих расходов налогоплательщика равными долями в течение срока, определяемого как разница между сроком полезного использования этого имущества и фактическим сроком его эксплуатации до момента реализации.

Спорные вопросы применения амортизационной премии

Неотделимые улучшения в арендованном имуществе

Одним из спорных вопросов на сегодняшний день является вопрос о возможности применения амортизационной премии арендаторами в отношении неотделимых улучшений в арендованном имуществе, произведенных с согласия арендодателя и не возмещаемых последним.

В соответствии с п. 1 ст. 258 НК РФ капитальные вложения, произведенные арендатором с согласия арендодателя, стоимость которых не возмещается арендодателем, амортизируются арендатором в течение срока действия договора аренды исходя из сумм амортизации, рассчитанных с учетом срока полезного использования, определяемого для арендованных объектов основных средств или для капитальных вложений в указанные объекты в соответствии с Классификацией ОС . Согласно п. 3 ст. 259.1 НК РФ начисление амортизации по амортизируемому имуществу в виде капитальных вложений в объекты арендованных основных средств, которое подлежит амортизации, начинается у арендодателя с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором это имущество было введено в эксплуатацию.

По мнению Минфина, правила применения амортизационной премии на арендатора не распространяются (Письмо от 12.10.2011 №  03-03-06/1/663 ). Свою позицию чиновники аргументируют тем, что, во-первых, произведенные арендатором неотделимые улучшения являются неотъемлемой частью арендованного имущества и не остаются на балансе у арендатора, а во-вторых, для капвложений в арендованные объекты основных средств установлен особый порядок начисления амортизации, предусмотренный ст. 258 НК РФ .

Однако в арбитражной практике есть примеры, когда судьи придерживаются противоположного подхода. Например, в Постановлении ФАС ВСО от 18.01.2012 №   А74-956/2011 инспекция, отказав организации в применении амортизационной премии, ссылалась на то, что произведенные арендатором неотделимые улучшения являются неотъемлемой частью арендованного помещения и по окончании договора аренды подлежат передаче арендодателю. Судьи встали на сторону налогоплательщика. Суть выводов, сделанных арбитрами в данном постановлении, сводится к следующему. НК РФ не исключает возможности применения амортизационной премии в отношении неотделимых улучшений. Кроме того, в абз. 2 п. 9 ст. 258 НК РФ говорится о применении премии к капитальным вложениям, к которым в соответствии с абз. 4 п. 1 ст. 256 НК РФ относятся, среди прочего, и неотделимые улучшения.

Данную точку зрения разделяют арбитры ФАС МО в Постановлении от 02.02.2011 №   КА-А40/15635-10 .

Полагаем, что если арендатор с согласия арендодателя произвел неотделимые улучшения арендованного имущества, стоимость которых ему не возмещается, и решил воспользоваться правом на единовременное включение амортизационной премии в расходы, то ему надо быть готовым к претензиям со стороны контролирующих органов и необходимости отстаивать свое мнение в судебном порядке.

Имущество, вносимое в уставный капитал

Согласно абз. 2 п. 9 ст. 258 НК РФ налогоплательщик имеет право включать в состав расходов отчетного (налогового) периода расходы на капитальные вложения в размере не более 10% (30%) первоначальной стоимости основных средств (за исключением основных средств, полученных безвозмездно ).

Как следует из п. 2 ст. 248 НК РФ , для целей гл. 25 НК РФ имущество считается полученным безвозмездно, если такое получение не связано с возникновением у получателя встречных обязательств (обязанности передать имущество передающему лицу, выполнить для передающего лица работы, оказать передающему лицу услуги).

Возможно ли применять амортизационную премию к основным средствам, полученным в виде вклада в уставный капитал? С одной стороны, такие объекты нельзя назвать безвозмездно полученными, ведь у получателя вклада встречные обязательства возникают - например, при выплате дивидендов при распределении прибыли. С другой стороны, расходы на капитальные вложения, которые упоминаются в абз. 2 п. 9 ст. 258 НК РФ , налогоплательщик не понес.

По мнению Минфина, налогоплательщик не имеет права включать в состав расходов отчетного (налогового) периода расходы на капитальные вложения в размере не более 10% (30%) первоначальной стоимости основных средств, полученных от учредителя в качестве вклада в уставный капитал, так как у него отсутствуют расходы на их приобретение (письма от 08.06.2012 №  03-03-06/1/295 , от 19.06.2009 №  03-03-06/2/122 ).

В данном вопросе арбитры солидарны с чиновниками. Так, в Постановлении ФАС МО от 16.10.2013 №   А40-145565/12-91-646 судьи пришли к выводу о неправомерном включении налогоплательщиком в расчет облагаемой базы по налогу на прибыль расходов на капитальные вложения в размере 10% первоначальной стоимости основных средств, полученных от своего единоличного участника в качестве вклада в уставный капитал.

Доводы организации, что, обладая реальной стоимостью, доля в уставном капитале сама по себе является платой за внесенное учредителем в уставный капитал имущество, и это свидетельствует о возмездности данной сделки, были отклонены. Судьи пришли к выводу: поскольку затраты на приобретение основных средств налогоплательщиком фактически не понесены, условия, предусмотренные для применения амортизационной премии, не соблюдены. (Аналогичный вывод был сделан арбитрами ФАС ВВО в Постановлении от 19.10.2010 №   А82-2142/2010 .)

Таким образом, если организация решит применять амортизационную премию к основным средствам, полученным в виде вклада в уставный капитал, то претензий со стороны налоговых органов ей не избежать.

Вернуться назад на

Амортизационная премия в 2018 году поможет единовременно списать больше расходов при покупке основного средства. Но если потом продать объект, то премию придется восстановить. Амортизационной премией называют право компании единовременно учесть в расходах по налогу на прибыль часть стоимости основных средств при покупке. Официально такого понятия в кодексе нет, но его часто используют в практике бухгалтеры.

С 1 января 2018 года компании вправе применить инвестиционный налоговый вычет. То есть можно уменьшить налог или авансовый платеж по нему на сумму расходов на приобретение, создание или модернизацию объектов основных средств (Федеральный закон от 27 ноября 2017 г. № 335-ФЗ). По таким объектам амортизационную премию не применяют (п. 7 ст. 286.1 НК РФ).

Амортизационная премия позволяет единовременно списать часть затрат на приобретение или сооружение основного средства. Это же правило можно применять и для капитальных вложений, которые связаны с достройкой, дооборудованием, реконструкцией, модернизацией, техническим перевооружением или частичной ликвидацией активов.

Списать можно не более 10 процентов. Для объектов из 3 – 10 амортизационный группы норматив увеличенный – не более 30 процентов.

Амортизационную премию можно применять ко всем основным средствам. В том числе к объектам, которые были в эксплуатации, даже если предыдущий собственник уже применял амортизационную премию (письмо Минфина России № 03-03-06/1/47688). Исключение – активы, которые компания получила безвозмездно.

Оставшуюся часть первоначальной стоимости имущества бухгалтер списывает через амортизацию (ст. 258 НК РФ).

Стоимость актива, по которому уже применили премию, определяют по формуле:

Стоимость основного средства, включаемого в амортизационную группу = Первоначальная стоимость основного средства - Сумма амортизационной премии

Актив включают в амортизационную группу по полученной сумме (п. 9 ст. 258 НК РФ). От этого размера дальше будут рассчитывать и ежемесячные амортизационные отчисления.

Амортизационную премию включают в состав косвенных расходов. Делают это в периоде, на который выпадает дата начала начисления амортизации по активу или дата изменения его первоначальной стоимости (абз. 2 п. 3 ст. 272 НК РФ).

Восстановить премию придется, если продаете имущество взаимозависимым контрагентам и делаете это в течение пяти лет с момента ввода в эксплуатацию объекта. В этом случае сумму премии включают во внереализационные доходы. Отражают их в том периоде, в котором продали актив. Это касается основных средств, которые ввели в эксплуатацию с 1 января 2008 года (п. 10 ст. 9 Федерального закона № 224-ФЗ).

Сумму амортизации по активу, который продали взаимозависимому лицу, пересчитывать не нужно. При определении налоговой базы в доходы включают выручку от реализации объекта, а в расходы – остаточную стоимость. Причем ее надо увеличить на сумму восстановленной амортизационной премии (подп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ).

При реализации основных средств остальным покупателям восстанавливать амортизационную премию не надо. Это не делают и при выбытии объекта по причинам, которые не связанны с продажей. Например, при ликвидации, хищении или безвозмездной передаче. Такой обязанности в Налоговом кодексе нет, и Минфин с этим согласился (письмо № 03-03-06/1/510).

В бухгалтерском учете амортизационную премию не начисляют. Из-за разницы в учете возникают налогооблагаемая временная разница и отложенное налоговое обязательство. Его отражают в бухучете по правилам из ПБУ 18/02.

ОНО отражают в месяце, который следует за месяцем ввода актива в эксплуатацию. То есть в месяце, когда премию включили в косвенные расходы для налогового учета. Обязательство уменьшают по мере начисления амортизации (п. 18 ПБУ 18/02).

Проводки бухгалтер делает такие:

ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 77

Отражено ОНО;

ДЕБЕТ 77 КРЕДИТ 68

Уменьшено ОНО.

"Бухгалтерский учет", 2010, N 8

Порядок применения амортизационной премии до сих пор вызывает немало вопросов. В статье рассмотрены основные нюансы, которые помогут налогоплательщику правильно применять амортизационную премию.

Амортизационная премия представляет собой особый порядок начисления амортизации, в соответствии с которым налогоплательщик имеет право единовременно включать в состав расходов отчетного (налогового) периода расходы на капитальные вложения в установленном размере.

В настоящее время налогоплательщик имеет право включать в состав расходов отчетного (налогового) периода расходы на капитальные вложения (амортизационную премию) в размере не более:

• 10% (не более 30% - в отношении основных средств, относящихся к третьей - седьмой амортизационным группам) первоначальной стоимости основных средств (за исключением основных средств, полученных безвозмездно);
• 10% (не более 30% - в отношении основных средств, относящихся к третьей - седьмой амортизационным группам) расходов, которые понесены в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств и суммы которых определяются в соответствии со ст. 257 НК РФ.

Амортизационная премия применяется в случаях приобретения, создания, достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения или частичной ликвидации основных средств.

В случае включения указанных расходов на капитальные вложения в состав расходов для целей налогообложения при начислении амортизации 90% от величины понесенных расходов на капитальные вложения признаются в качестве первоначальной стоимости амортизируемого имущества (70% в отношении основных средств, относящихся к третьей - седьмой амортизационным группам).

Приобретение (создание) основных средств. Основные средства после ввода в эксплуатацию включаются в амортизационные группы (подгруппы) по своей первоначальной стоимости за вычетом амортизационной премии, которая была отнесена в состав расходов текущего отчетного (налогового) периода. Следовательно, в расчете суммы амортизации будет участвовать оставшаяся часть первоначальной стоимости основных средств.

Расходы в виде капитальных вложений признаются в качестве косвенных расходов того отчетного (налогового) периода, на который приходится дата начала амортизации (дата изменения первоначальной стоимости) основных средств, в отношении которых были осуществлены капитальные вложения.

При приобретении (создании) амортизируемого имущества расходы в виде амортизационной премии признаются в качестве расходов в месяце, следующем за месяцем, в котором объект был введен в эксплуатацию (пример 1).

Пример 1 . В январе 2010 г. компания приобрела и ввела в эксплуатацию объект основных средств стоимостью 1 000 000 руб. (без учета НДС - 180 000 руб.). Актив относится к третьей амортизационной группе, срок эксплуатации - до 5 лет включительно. В налоговом и бухгалтерском учете компания установила срок его полезного использования - 3 года и 1 месяц (37 месяцев).

В месяце, следующем за месяцем ввода в эксплуатацию (в феврале 2010 г.), начислена амортизационная премия в размере 30% - 300 000 руб. (1 000 000 руб. x 30%).

Сумма ежемесячной амортизации в налоговом учете - 18 919 руб. [(1 000 000 руб. - 300 000 руб.) : 37 мес.].

Таким образом, в феврале 2010 г. компания включила в расходы амортизационную премию 300 000 руб. и первую сумму амортизации по данному объекту основных средств 18 919 руб.

В дальнейшем ежемесячно компания в налоговом учете будет начислять амортизацию по основному средству в сумме 18 919 руб.

Реконструкция (модернизация, техническое перевооружение, достройка, дооборудование и частичная ликвидация). Первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям.

Если компания осуществляет достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию, техническое перевооружение, частичную ликвидацию основных средств, то на расходы единовременно списываются в размере 10% (30%) суммы произведенных капитальных затрат. Оставшаяся часть затрат увеличивает первоначальную стоимость основных средств и списывается через амортизацию в общеустановленном порядке.

В случае проведения реконструкции, модернизации и т.п. расходы в виде амортизационной премии признаются в качестве расходов на дату изменения первоначальной стоимости основных средств на сумму такой реконструкции, модернизации и т.п. (Письмо Минфина России от 22.01.2008 N 03-03-06/1/29).

Датой изменения первоначальной стоимости объекта основных средств является дата окончания работ по реконструкции, модернизации и т.п. объекта, подтвержденная документом, оформленным в соответствии с требованиями п. 1 ст. 252 НК РФ. Таким документом может являться, например, акт по ф. N ОС-3 "Акт о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств" (Письмо Минфина России от 21.08.2009 N 03-03-06/1/540) (пример 2).

Пример 2 . Компания имеет на балансе основные средства первоначальной стоимостью 1 200 000 руб. Они были приобретены в декабре 2008 г. и относятся к четвертой амортизационной группе (срок эксплуатации - до 7 лет включительно).

Срок полезного использования, установленный при вводе ОС в эксплуатацию, - 84 месяца, по нему ежемесячно начисляется амортизация в сумме 14 286 руб. (1 200 000 руб. : 84 мес.).

В 2010 г. компания произвела модернизацию ОС, расходы на которую составили 1 000 000 руб. Работы по модернизации были завершены в июне 2010 г. Компания приняла решение не увеличивать срок полезного использования ОС.

В июне компания списала на расходы 30% суммы расходов на модернизацию - 300 000 руб. Оставшиеся 700 000 руб. относятся на увеличение "налоговой" первоначальной стоимости ОС.

Таким образом, в июне 2010 г. в налоговом учете компания списала на расходы сумму амортизационной премии в размере 300 000 руб. и амортизацию по ОС в размере 14 286 руб.

С июля 2010 г. и в бухгалтерском, и в налоговом учете сумма амортизации по ОС изменится.

В налоговом учете сумма амортизации составит 22 619 руб. в месяц [(1 200 000 руб. + 700 000 руб.) : 84 мес.].

В бухгалтерском учете расходами признаются амортизационные отчисления, начисленные по этому объекту основных средств, исходя из определенных на первое число этого месяца остаточной стоимости имущества (с учетом увеличения первоначальной стоимости вследствие модернизации) и оставшегося срока полезного использования имущества.

Амортизационная премия при реконструкции, модернизации и т.п. не признается в составе расходов на дату изменения первоначальной стоимости, а учитывается в том месяце, когда поданы документы на государственную регистрацию объекта в случае, когда в результате реконструкции, модернизации и т.п. объектов недвижимости осуществляются изменения, требующие государственной регистрации (Письмо Минфина России от 23.09.2008 N 03-03-06/1/539).

Перечень случаев, когда амортизационная премия не применяется. Право на амортизационную премию не распространяется на основные средства: полученные безвозмездно; не подлежащие амортизации; исключаемые из состава амортизируемого имущества в случае:

реконструкции и модернизации продолжительностью свыше 12 месяцев;

перевода на консервацию свыше 3 месяцев;

передачи объекта в безвозмездное пользование.

Если основные средства (в том числе объекты недвижимости) находятся на длительной (более 12 месяцев) реконструкции или модернизации и выводятся из состава амортизируемого имущества, амортизация по ним на время проводимых работ не начисляется. После завершения работ реконструируемые (модернизированные) объекты повторно вводятся в эксплуатацию и со следующего месяца по ним начинает начисляться амортизация.

В данном случае амортизационная премия учитывается в расходах на дату начала начисления амортизации, т.е. в следующем месяце после начала использования реконструируемого (модернизированного) объекта (Письма Минфина России от 16.04.2007 N 03-03-06/1/236, от 16.07.2007 N 03-03-06/1/486, от 26.07.2007 N 03-03-06/1/529).

При расконсервации объекта амортизация по данному имуществу начисляется с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором она произошла. Амортизационная премия применяется только в отношении амортизируемого имущества, поэтому учесть ее в расходах можно на дату начала начисления амортизации.

По основным средствам, передаваемым в безвозмездное пользование, начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором произошла указанная передача, начисление амортизации не производится.

При окончании договора безвозмездного пользования и возврате основных средств амортизация начисляется начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором произошел возврат основных средств налогоплательщику.

Таким образом, по окончании срока безвозмездного пользования и начала начисления амортизации в целях налогообложения прибыли налогоплательщик вправе применить амортизационную премию (Письмо Минфина России от 16.01.2007 N 03-03-06/2/1).

Кроме того, амортизационная премия не применяется, если основные средства получены в качестве взноса в уставный капитал. В этом случае организация не несет расходов на их приобретение, поэтому не вправе применить амортизационную премию, т.е. учесть в расходах 10 (30)% стоимости основного средства.

Амортизационная премия также не применяется, если основные средства получены: компанией сверх взноса в уставный капитал от собственника в хозяйственное ведение; по договору лизинга; в порядке правопреемства в результате реорганизации в форме присоединения.

Организация, реорганизованная в форме присоединения к ней другого юридического лица, получает имущество в порядке правопреемства от присоединенного лица. Поскольку указанное имущество получено реорганизованной организацией в соответствии с разделительным балансом, то у нее отсутствуют затраты на его приобретение. Следовательно, полученное в результате реорганизации имущество не признается капитальными вложениями.

Таким образом, организация не имеет права применить амортизационную премию в отношении имущества, полученного в порядке правопреемства в результате реорганизации в форме присоединения к ней другого юридического лица.

Амортизационная премия не применяется к капитальным вложениям (неотделимым улучшениям) в арендованные (полученные) в безвозмездное пользование основные средства.

Амортизируемым имуществом признаются капитальные вложения в предоставленные в аренду объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, произведенных арендатором с согласия арендодателя, а также капитальные вложения в предоставленные по договору безвозмездного пользования объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, произведенных организацией-ссудополучателем с согласия организации-ссудодателя.

Капитальные вложения, произведенные арендатором (ссудополучателем) с согласия арендодателя (ссудодателя), стоимость которых не возмещается арендодателем (ссудодателем), амортизируются арендатором (ссудополучателем) в течение срока действия договора аренды (безвозмездного пользования) исходя из сумм амортизации, рассчитанных с учетом срока полезного использования, определяемого для арендованных (полученных) объектов основных средств в соответствии с Классификацией основных средств.

Учитывая, что произведенные арендатором (ссудополучателем) неотделимые улучшения являются неотъемлемой частью арендованного (полученного в безвозмездное пользование) имущества и не остаются на балансе у арендатора, а также принимая во внимание, что для капитальных вложений в арендованные объекты основных средств установлен особый порядок начисления амортизации, предусмотренный ст. 258 НК РФ, правила применения амортизационной премии на арендатора (ссудополучателя) не распространяются (Письма Минфина России от 09.02.2009 N 03-03-06/2/18, от 24.05.2007 N 03-03-06/1/302, от 22.05.2007 N 03-03-06/2/82).

Порядок восстановления амортизационной премии. В случае реализации основных средств, по которым был применен механизм амортизационной премии, ранее, чем по истечении пяти лет с момента их введения в эксплуатацию, суммы амортизационной премии подлежат восстановлению и включаются в базу по налогу на прибыль.

Таким образом, восстановление амортизационной премии производится в случае реализации основного средства, в отношении которого выполняются одновременно все три условия: по которому была применена премия; введенного в эксплуатацию после 1 января 2008 г.; с момента ввода в эксплуатацию которого прошло менее пяти лет.

Под восстановлением сумм амортизационной премии следует понимать увеличение размера базы по налогу на прибыль в периоде реализации объектов основных средств путем включения учтенной ранее суммы амортизационной премии в состав внереализационных доходов (Письмо Минфина России от 21.05.2009 N 03-03-06/1/336).

Восстановленная сумма амортизационной премии в составе расходов ни в периоде восстановления, ни в последующих периодах, в том числе через амортизационные начисления, учету не подлежит.

Восстановлению подлежит общая сумма амортизационных премий, начисленных по данному амортизируемому имуществу за период его эксплуатации (амортизационная премия, начисленная на первоначальную стоимость, амортизационная премия, начисленная на стоимость реконструкции, модернизации и т.п.) (пример 3).

Пример 3 . В январе 2010 г. компания приобрела ОС и ввела их в эксплуатацию. Первоначальная стоимость составила 1 000 000 руб. (без учета НДС - 180 000 руб.).

Актив относится к третьей амортизационной группе, срок эксплуатации - до 5 лет включительно.

В феврале компания учла амортизационную премию в размере 300 000 руб. в косвенных расходах I квартала 2010 г.

В январе 2011 г. ОС будут проданы. Компания восстановит амортизационную премию и учтет ее в размере 300 000 руб. в составе внереализационных доходов при расчете налога на прибыль за I квартал 2011 г.

В доходы следует включить как амортизационную премию, которая была учтена при вводе имущества в эксплуатацию, так и амортизационную премию, учтенную при последующей модернизации этих ОС (Письмо Минфина России от 16.07.2009 N 03-03-06/2/141) (пример 4).

Пример 4 . Воспользуемся данными примера 3. В январе 2011 г. по ОС будет проведена модернизация. Расходы на модернизацию должны составить 1 100 000 руб. В налоговом учете в январе 2011 г. компания спишет на расходы 30% суммы расходов на модернизацию ОС - 330 000 руб.

В июне 2012 г. ОС будут проданы. Компания восстановит амортизационные премии и учтет их в размере 630 000 руб. в составе внереализационных доходов при расчете налога на прибыль за I полугодие 2012 г.

Выбытие ОС в результате хищений, пожаров, передачи в обособленное подразделение или ликвидации до истечения пятилетнего срока с момента их ввода в эксплуатацию. Реализацией признается передача на возмездной основе права собственности на товары, результатов выполненных работ, возмездное оказание услуг, а в случаях, предусмотренных Налоговым кодексом РФ, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг - на безвозмездной основе.

Следовательно, амортизационная премия в случае выбытия основных средств, не признаваемых реализацией, не восстанавливается (Письма Минфина России от 20.03.2009 N 03-03-06/1/169, от 16.03.2009 N 03-03-05/37).

Реализация полностью самортизированного основного средства. Если основные средства, входящие в первую - третью амортизационные группы со сроком полезного использования свыше одного года до пяти лет включительно, полностью самортизированы и реализованы до истечения пятилетнего срока, компания обязана восстановить и включить в состав внереализационных доходов сумму амортизационной премии, ранее учтенную в расходах, так как никаких особых правил для такого амортизируемого имущества гл. 25 НК РФ не предусмотрено (Письмо Минфина России от 10.04.2009 N 03-03-06/2/79).

Реализация "старых" ОС, по которым осуществлялась модернизация. В случае модернизации основных средств (с момента ввода в эксплуатацию которых уже прошло более 5 лет) и применения амортизационной премии к расходам на модернизацию, амортизационная премия не восстанавливается, вне зависимости от того, когда будут реализованы модернизированные ОС, поскольку Налоговый кодекс РФ устанавливает обязанность восстановить премию только в зависимости от срока ввода ОС в эксплуатацию, но не от периода их реконструкции, модернизации и т.п. или учета премии в расходах.

Определение остаточной стоимости в случае восстановления амортизационной премии. При реализации амортизируемого имущества налогоплательщик вправе уменьшить доходы от такой операции на остаточную стоимость амортизируемого имущества. Остаточная стоимость основных средств определяется как разница между их первоначальной стоимостью и суммой амортизации, начисленной за период эксплуатации.

При реализации основных средств их остаточная стоимость не должна включать в себя амортизационную премию (Письмо Минфина России от 21.05.2009 N 03-03-06/1/336).

Пересчет сумм начисленной амортизации за предыдущие налоговые периоды, а также остаточной стоимости на дату реализации не производится (Письмо Минфина России от 31.07.2009 N 03-03-06/1/507) (пример 5).

Пример 5 . Компания в январе 2010 г. приобрела основные средства, первоначальная стоимость которых составила 1 000 000 руб. В налоговом и бухгалтерском учете компания установила срок полезного использования - 37 месяцев.

В январе 2010 г. основные средства включаются в 3-ю амортизационную группу по стоимости 700 000 руб. (1 000 000 руб. - 1 000 000 руб. x 30%). Ежемесячно с февраля сумма амортизации в налоговом учете составит 18 919 руб. (700 000 руб. x 1: 37 мес.).

Таким образом, в феврале 2010 г. компания включила в налоговые расходы 318 919 руб. (300 000 + 18 919).

В июне компания реализует основные средства по цене 1 121 000 руб. (в том числе НДС - 171 000 руб.). Ранее учтенная в расходах сумма амортизационной премии восстановлена и отражена в составе внереализационных доходов. К моменту реализации (с февраля по июнь 2010 г. включительно) в налоговом учете по основным средствам начисляется амортизация в сумме 94 595 руб. (18 919 руб. x 5 мес.). Доход от их реализации составит 950 000 руб. (1 121 000 - 171 000); остаточная стоимость - 605 405 руб. (1 000 000 - 300 000 - 94 595); прибыль от реализации - 344 595 руб. (950 000 - 605 405).

В случае реализации полностью самортизированных ОС остаточная стоимость объекта равна нулю, доходы от реализации могут быть уменьшены только на сумму расходов, непосредственно с ней связанных.

Если при реализации ОС получен убыток, то он учитывается в базе по налогу на прибыль в порядке, установленном в п. 3 ст. 268 НК РФ. Полученный убыток включается в состав прочих расходов налогоплательщика равными долями в течение срока, определяемого как разница между сроком полезного использования этого имущества и фактическим сроком его эксплуатации до момента реализации.

Порядок отражения амортизационной премии в налоговой декларации. Учтенная в расходах амортизационная премия отражается в декларации по налогу на прибыль по стр. 042 или 043 Приложения 2 к листу 02 "Расходы, связанные с производством и реализацией, внереализационные расходы и убытки, приравниваемые к внереализационным расходам".

По стр. 105 Приложения N 1 к листу 02 "Доходы от реализации и внереализационные доходы" отражается сумма восстановленных расходов на капитальные вложения, т.е. восстановленная амортизационная премия.

С.В.Сергеева

Советник государственной

гражданской службы РФ 3 класса,

налоговый консультант

Во многих организациях имеются на балансе основные средства различного вида и категорий. Принимается к учету подобное имущество по первоначальной стоимости. Списание происходит ежемесячно одним из разрешенных законодательно способом, закрепленным в действующей учетной политике. Кроме того, разрешено применение установленных амортизационных премий, позволяющих взять в затраты часть имущества сразу. В статье будет рассмотрен расчет и учет амортизационной премии и типовые проводки.

Основные средства субъекта

Большинство хозяйственных субъектов использует в своей текущей деятельности дорогостоящее имущество, целью владения которого является конченое получение прибыли. Речь идет об основных средствах. В отличие от прочих малоценных запасов и материалов, основные средства принимаются к учету и учитываются в расходах следуя особым правилам.

Признаки основных средств:

1. Стоимость 1 единицы свыше 100 000 рублей (по отношению к вновь приобретенному имуществу с 2016 года).
2. Долговечность использования, то есть участие более чем в 1 производственном цикле, отчетном периоде.

К учету перечисленное имущество принимается в размере его полной стоимости, включая затраты на монтаж, доставку и прочие, исключая косвенные налоги.

В затраты при налоговом и бухгалтерском учетах подобное имущество списывается ежемесячно одним из принятых способом ― амортизацией.

Применение амортизационной премии

Помимо ежемесячных амортизационных списаний допустим и еще один способ списания в затраты потраченных на приобретение ОС средств. Амортизационная премия представляет собой часть стоимости имущества, которую возможно сразу отнести на расходы.

Предельный размер разрешенных к списанию таким образом затрат зависит от вида имущества.

Амортизационная премия и ее размер по видам ОС

Амортизационная группа	Срок использования имущества	Что входит	Размер амортизационной премии
I	1 ― 2 года	Машины и оборудование	10%
II	2 ― 3 года	Инвентарь, машины, хоз. насаждения, оборудование	10%
III	3 ― 5 лет	Сооружения, машины, транспорт, инвентарь	До 30%
IV	5 ― 7 лет	Здания, машины, транспорт, инвентарь	До 30%
V	7 ― 10 лет	Здания, машины, животные, многолетние растения	До 30%
VI	10 ― 15 лет	Сооружения, машины, инвентарь, транспорт, растения	До 30%
VII	15 ― 20 лет	Здания, машины, транспорт, оборудование	До 30%
VIII	20 ― 25 лет	Здания, машины, инвентарь, транспорт	10%
IX	25 ― 30 лет	Здания, сооружения, транспорт	10%
X	Более 30 лет	Здания, жилища, транспорт	10%

Амортизационная премия, согласно принятым нормам НК РФ, не применяется к имуществу, полученному организацией без дополнительных затрат (безвозмездно).

Также существует возможность применить амортизационную премию по отношению к достройке оборудования, модернизации, реконструкции. Размер премии определяется также.

При продаже имущества взаимозависимому лицу до истечения 5 лет после начисления амортизационной премии, принятые ранее в затраты суммы требуется восстановить. Если покупатель ОС не является взаимозависимым лицом, уменьшать финансовый результат от продажи на сумму ранее начисленной премии не нужно.

Ранее это правило относилось к продаже имущества в пользу любых лиц. В соответствии с новыми правилами восстанавливать ранее учтенную амортизационную премию нужно в случае реализации ОС лицам, считающимися взаимозависимыми.

Учет амортизационной премии

Организация обладает правом использовать амортизационную премию в допустимых размерах при вводе имущества в эксплуатацию. Данное положение относится лишь к налоговому учету. По отношению к бухгалтерскому амортизационная премия не применяется.

Для того чтобы у проверяющих органов впоследствии не возникло претензий к плательщику, возможность использования амортизационной премии следует отразить в учетной политике.

Если субъект принял решение применять подобные льготы при вводе в эксплуатацию ОС, сумма имущества должна быть уменьшена при постановке на учет на размер премии (до 10-30%). Расходы будут считаться косвенными, в затраты берутся с периода даты начала последующей амортизации. Как правило, это следующий месяц после введения оборудования (прочего амортизируемого имущества) в эксплуатацию.

Расчет амортизационной премии

Принятая амортизационная премия может применяться вне зависимости от принятого метода списания стоимости ОС. Она исключается из первоначальной стоимости имущества.

Пример. Приобретенное организацией оборудование в декабре 2015 года имело полную стоимость 1 180 000 рублей (с НДС). Относится к IV группе. Принятая учетная политика субъекта позволяет при вводе дорогостоящего имущества в эксплуатацию использовать амортизационную премию в размере 30% от стоимости. Какова будет сумма ежемесячной амортизации, если срок использования приобретенного ОС равен 6 годам? Метод амортизации ― линейный.

Стоимость приобретения без НДС равно 1 000 000 рублей. Размер амортизационной премии ― 300 000 рублей. Имущество принято к учету в размере 700 000 рублей. Размер ежемесячной амортизации равен 700 000 рублей/ (6 лет *12 месяцев) = 9 722,22 рубля.

Учитывая, что применение амортизационной премии в бухучете невозможно, возникают налогооблагаемые временные разницы, в результате которых появляются отложенные налоговые обязательства. Впоследствии они постепенно погашаются за счет того, что ежемесячное списание в бухучете больше, чем в налоговом.

При этом используются следующие проводки (на основе предыдущего примера):

1. Дт 20 ― Кт 02 (13 888,90 рублей) ― амортизация по бухучету.
2. Дт 68 ― Кт 77 (59 166,67 рублей) ― отложенное налоговое обязательство. Рассчитывается как сумма расходов по налоговом учету (амортизационная премия и амортизация первого месяца в н/у за минусом амортизации в б/у (300 000 +9 722,22-13 888,9)*20% (ставка налога на прибыль) = 295 833,33*20% =59 166,67 рублей).
3. Дт 77 ― Кт 68 (4 166,67 рублей) ― ежемесячно погашается первоначальное отложенное налоговое обязательство.

Таким образом после полного списания стоимости принятого в эксплуатацию имущества отложенное налоговое обязательство будет равно первоначальной амортизационной премии.

Что касается имущества, полученного в виде вклада в УК, применять по нему амортизационную премию нежелательно. Минфин придерживается позиции, что это имущество относится к полученным безвозмездно, затраты по его приобретению не были понесены. Мнение арбитражного суда по этой позиции совпадает. Таким образом при начислении амортизационной премии по таким объектам избежать дополнительных вопросов и претензий со стороны контролирующих органов избежать не удастся.